2026年1月1日，《中华人民共和国增值税法》及其实施条例正式落地。对HRO行业而言，这不仅是税率表的一次“换壳”，更是一场“底层商业逻辑”的重构：差额征税终于写进行政法规。劳务派遣、人力资源外包、服务（劳务/岗位）外包三大业态的增值税处理差异，将在一夜之间被重新标定。今天笔者从立法脉络、税率变化、核心差异、HRO急需关注的重点这四个话题阐述新法对整个行业的影响。

一、立法脉络：36号文→47号文→《增值税法》→《增值税法实施条例》

2016年3月，财政部、国家税务总局联合发布《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号，简称"36号文"），首次把"劳务派遣""人力资源外包"等业态纳入增值税体系。 2016年4月，财政部、国家税务总局又发布了《关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》。对人力资源行业的劳务派遣、人力资源外包服务有了明确的税务定义。

其中纳税编码304080204“人力资源外包服务”为3040802“经纪代理服务”下设服务，这个设置表明税务对于人力资源外包服务的定义是：

（1）人员招聘：外包机构可以帮企业发布招聘信息、筛选简历、组织面试。

（2）薪酬福利管理：包括工资核算、社保公积金代缴、个税申报。

（3）员工培训与发展：提供新员工培训、技能提升课程等。

（4）劳动关系代理管理：处理劳动合同、入离职手续、劳动纠纷等。

（5）社保公积金代理：代办社保开户、缴费、年检等事务。

总结来说，人力资源外包=人力资源部非核心职能相关的事项。

所以在财税（2016）47号文中明确表示：

(一)纳税人提供人力资源外包服务，按照经纪代理服务缴纳增值税，其销售额不包括受客户单位委托代为向客户单位员工发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金。向委托方收取并代为发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。

一般纳税人提供人力资源外包服务，可以选择适用简易计税方法，按照5%的征收率计算缴纳增值税。

但让笔者惊诧的是，2018-2024年之间，由于各地新出的财政奖补模式，各类“派遣”转“外包”都将原本大大方方开6%的派遣业务，变成了“人力资源服务外包”6%的虚假业务，即本身不能全额开票的业务，开票编码依旧选的是304080204“人力资源外包服务”，顶着“开具不实业务”的风险开票。

但304080301“劳务派遣服务”和304080399“其他人力资源服务”属于3040803“人力资源服务”下，也就是符合《增值税法》应税服务的范畴，本身就是可以按照6%法定税率缴纳。

2024年12月25日，第十四届全国人民代表大会常务委员会第十三次会议通过《中华人民共和国增值税法》（以下简称"增值税法"），其中第六条明确规定：

员工为受雇单位或者雇主提供取得工资、薪金的服务，不属于应税交易，不征收增值税。

这个条款再次强调了工资薪金不可以用于开票抵扣增值税，在实务中，包含任何形式假外包，即HRO机构仅仅参与Payroll（结算）环节，也就是税务认定的代发工资，但外包人员由雇主实质管理。这类企业开过以下全额类型的发票：

“人力资源外包服务费”、“现代服务*岗位外包服务费”、“信息科技服务费”（灵工平台）、“人力资源服务*服务费”

但这类业务，不得开具增值税全额发票，可以开具差额发票（简易计税）,这一点在《增值税法》中再次被明确！

同时，第二个重磅关注即《增值税法》第十一条明确规定：适用简易计税方法计算缴纳增值税的征收率为百分之三。

劳务派遣、人力资源服务外包的简易计税和差额计税模式，统一由原来36号文中的5%，变成了3%。从法律效力层级看，财税〔2016〕47号文属于部门规范性文件，而《中华人民共和国增值税法》是由全国人大常委会通过的法律。根据“新法优于旧法”、“上位法优于下位法”的原则，当新税法生效后，其规定优先于与之冲突的原有规范性文件。因此，劳务派遣服务选择差额纳税的征收率，将自动从5%调整为3%，但目前《增值税法实施条例》尚未对劳务派遣是否保留5%作出细化，但实务中可能通过国务院补充规定：明确保留劳务派遣等行业的特殊征收率；本文观点按照以上原则判断法定税率的变化，如后期国务院及相关部门出台新政，再统一解读。

2025年12月25日，国务院颁布《中华人民共和国增值税法实施条例》（以下简称"增值税法实施条例"），在税率结构、跨境免税、差额征税口径等方面作出系统升级。

2026年1月1号，增值税法及实施条例正式生效，整个HRO行业都需要重新审视一下自己的服务及相应税率。

二、四大业态的增值税处理差异

三、核心差异解析

（1）核心差异一：

此次《增值税法》及实施条例中最值得核心关注的地方不仅是行业税率的变化，而是通过以上的立法渊源，明确了：

第二十二条 纳税人购进货物、服务、无形资产、不动产，用于同时符合下列情形的非应税交易（以下统称不得抵扣非应税交易），对应的进项税额不得从销项税额中抵扣。

这条发票"红线"告诉大家，代发工资社保部分不得开具增值税专用发票，是新条例保留的36号文限制条款，意在防止下游企业利用"虚拟进项"套利。

也就是说，HRO行业需要集体做一个行业审视：业务底层穿透后，自己做的业务到底是代理服务（人力资源服务差额模式）还是派遣服务（劳务派遣全额/差额模式）还是其他应税服务（13%，9%，6%）。

比如HRO给一家制造业企业做外包，如果你真的提供了产线外包服务，那么按照13%的税率开具发票；如果你提供了产线外包人员的派遣服务，那么按照6%（全额）或者3%（简易征收）开票；如果你仅提供了代理产线人员发薪、缴纳社保的服务，那么只能按照代理服务费的3%差额开票。

否则，哪怕你开具了所谓的“现代服务*外包服务”6%的票，一旦穿透业务，如果真的是产线服务外包，面临的就是补交增值税税款；认定为代理服务（人力资源服务外包），就是甲方客户需要进项税额转出，且有可能被认为授票型虚开。

（2）核心差异二：

新条例第十条明确"向境外单位提供的完全在境外消费的商务辅助服务"可享受免税，36号文亦规定"向境外单位提供的完全在境外消费的劳务派遣服务、人力资源外包服务"适用零税率或免税。实务中需同时满足：

（1）接受方在境外设立并经营；

（2）人员全部在境外工作；

（3）薪酬结算路径"境外—境外"。

若中国派遣公司把员工派至境外总部后再由总部转派至境内子公司，则不符合"完全在境外消费"，需按劳务派遣法定税率征税。

四、HRO急需关注的重点

1、合同标题≠税法定性

不要以"外包合同"字样掩盖实质派遣/（代理），应通过"工作指令权归属、薪酬决定权、社保主体"三要素判断业态，同时谨慎“什么行业都可以服务外包”，因为不同行业的税率并不相同。包括现在的“连续劳务”平台的供应商们，很难说清楚自己到底提供的是什么服务。

比如HRO给某餐饮品牌招募小时工，简单的就是和个人签署非全日制合同，按照非全日制的管理方式管理，而不是通过构建所谓的“平台接单、派单”进行所谓的业务改造。

2、不要对税收大数据心存侥幸

《增值税法》第三十五条明确指出：

税务机关与工业和信息化、公安、海关、市场监督管理、人民银行、金融监督管理等部门建立增值税涉税信息共享机制和工作配合机制。

该机制一旦跑通，税务端会实时抓取社保、海关、市监、银行流水四条线数据，自动比对HRO机构人员的合规性。

例如，如果HRO当月社保实缴人数＜合同人数×当地最低参保比例，系统可能直接标记“异常”，补税+滞纳金自动触发。

此时再靠“总部统一参保、异地用工”拆分工资或“社保代理”模式硬撑，已经走不通；HRO服务机构通过承担风险的盈利模式，也将无路可走。

3、 “连续劳务”平台必须自证“不是劳务派遣”/“代理服务”

总局12月关停了很多平台，把多家HRO企业开发的“平台型连续劳务”列入高风险名单，要求平台留存“五证据链”：

① 任务发布方与平台的服务协议（需明确平台与个人权责关系）；

② 接单自由度的技术日志（可证明劳动者可拒绝订单、可跨平台接单）；

③ 薪酬决定权在发包方的支付凭证（即由实际用户端决定定价）；

④ 平台从业者自带生产工具或技能（如厨师自带刀具、外卖员自带车辆）的影像或证明；

⑤ 平台未对劳动者进行“考勤、奖惩、晋升”等管理痕迹（查看底层代码）。

如果即被推定为劳务派遣/代理服务，平台开具的发票需要受票方做进项税额转出，服务个人按“工资薪金”3%~45%补个税，再追平台0.5~3倍罚款。

从36号文的"补丁式"规定，到《增值税法》及实施条例的正式实施，人力资源服务行业的增值税规则完成了从"文件治理"到"法规治理"的跨越。新条例在立法层级、反避税、业务实质重于形式等方面有了更严格的规定。企业唯有在合同、票据、资金、系统、业务五位一体上提前布局，才能把政策红利从"纸面"落到"账面"。